年末年始のお休みについて。

戸井敏夫税理士事務所は、12月28日から1月4日まで、年末年始につき、お休みをいただきます。

お客様におかれましては、なにかとご不便をおかけしますが、何卒よろしくお願い申し上げます。

（また、HPが現在リニューアル作業中のため、HP上にてお知らせできず、誠に申し訳ございません。）

医療法人の出資持分あり法人から出資持分なし法人への移行問題（後編）。

前回は、持分の定めのある医療法人から持分の定めのない医療法人への移行が、なぜ最近に取り沙汰されているか、を中心にお話ししました。

今回は、①持分の定めのない医療法人の種類、②移行に必要な手続き、③税法上の取扱いと例外的な取り扱いの紹介（その例外を適用する場合の難しさ）について、簡単に紹介したいと思います。
 

①　持分の定めのない医療法人の種類

持分なしの医療法人は4種類に分かれるとされています。

まず、いわゆる①「通常の持分なし医療法人」、②「基金拠出型医療法人（医療法施行規則30条の37）」、③「社会医療法人（医療法42条の2）」、④「特定医療法人（租税特別措置法67条の2）」です。

通常は、（特に相続のことを考えるのであれば）基金拠出型を選択せずに、また、③④の法人の要件は別途考慮するとして、まずは、①の通常の持分なし医療法人（②から④以外の医療法人）を選択することを考えます。

（社会医療法人というのは、①公益性の高い事業を実施すること、②社会医療法人債を発行できること、③一定の収益事業を行うことができること（公益法人等として収益事業課税なります。参照、法人税法別表第二）、がその特徴とされています。その要件については、医療法42条の2、なかんずく同6号の公的な運営に関する適合要件が重要で、同要件は、医療法施行規則30条の35の2に明定されています。特定医療法人は、持分の定めのない医療法人のうち、その事業が医療の普及及び向上、社会福祉への貢献その他の公益の増進に著しく寄与し、かつ、公的に運営されていることにつき租税特別措置法施行令39条の25第1項で定める要件を満たすものとして、国税庁長官の承認を受けたものをいいます。なお、承認後に終了する各事業年度において、法人税率の特例の適用を受けることができます（19%、年800万円以下の部分については15%：協同組合並み課税）。基金拠出型医療法人は、文字通り、基本財産等に対応する部分を出資としてではなく基金として維持している法人のことです。）
 

②　持分の定めのない医療法人への移行に必要な手続き

それでは、何とか病院を残すためにも、持分なしに移行しましょう、と病院の理事会で話し合が持たれたとします。

でも、ここには大きなハードルがあります。

「出資したものを返してもらえなくなるのは困る」という意見が出るのは当然ですよね？

出資したのが１０年前でも５０年前でもやはり出資したものは返してほしい、というのが当然の意識でしょう。

つまり、全出資者に出資持分を放棄してもらう必要があります。

この放棄の同意を全員から取り付ける必要があります。これは、骨が折れる作業です。

さらに、持分の定款を変更する必要があります。

以下に、移行に必要な作業を簡略に示しておきます。

１）　社員総会決議（医療法48条の3第7項）・・・通常、3分の2以上の賛成が必要。

・出資持分の放棄、持分なし医療法人への移行の決議

・定款変更決議

⇒出資持分に関する事項について

（退社時に出資額を払い戻さない旨、及び、解散時にも出資額を払い戻さず、解散時の残余財産を国・地方公共団体、財団医療法人、出資持分のない医療法人等に帰属させることを決議する（医療法44条2項5号）。）

⇒役員の定数

（理事6名、監事2名以上とすることを決議し、さらに、その役員のうちに占める親族等の割合を３分の１以下としておく。）

２）　税務署への届出

・「異動事項に関する届出書」の提出

（会計処理としては、同時に出資金（資本金）を資本準備金に振り替える。）

３）　実際の定款変更手続き（都道府県知事への定款等の提出と認可申請⇒認可）
 

③　持分なし医療法人への移行に際して障碍となる税金の問題

それでは、税金の問題は、どうなのか？

ここが一番気になるところですし、大きな問題となっています。

 

移行時の基本的な税制上の取り扱いについて

【原則：移行時課税】

持分あり法人から持分なし法人へ移行するということは、出資者が持分を放棄するということです。

出資者全員が持分を放棄して持分なし医療法人へと移行すると、放棄した持分の額面とその額面に応じた、法人の含み益部分が出資者から医療法人に贈与されたものとみなされて、医療法人に贈与税課税されることになります（相続税法66条4項）。

⇒換言すれば、会社の財産を時価評価した時の純資産部分が出資者から医療法人へと贈与されたこととして贈与税を課税されることになります

（⇒つまり、持分なし医療法人へ移行すると、法人に贈与税がかかる、ということです。）

なお、出資者が純資産部分に対する払戻請求権を放棄したのであれば、法人に（例えば、債務免除益のように、）受贈益が生じ、これに対して法人税が課されるのではないか？とも考えられますが、この点は、立法的措置によって、受贈益として法人税課税がされないことになっています（法人税法施行令136条の4）。

【例外：原則的な贈与税課税の回避（相続税法施行令33条）】

上記の原則的な税制上の取扱い（放棄された純資産部分への贈与税課税）を回避する途が残されています。

上記の原則的取扱いは、元々は、財産家が持分のない医療法人や公益法人などに個人の財産を寄付や拠出金として無税で移すことによって、その財産を利用したり、そこから上がる収益を給料としながら、相続税を回避しようとしたため、その対抗策として設けられた規定です。

このような理由により創設された制度のため、そのような税金逃れの目的を有しない法人や出損者（≒出資者）に対しては、持分がない法人に財産を移したからといって直ちに贈与税を課税することがないように、医療法人への贈与税課税を回避させるための立法的措置がさらに設けられました。

その立法的措置の内容は、法人が『一定の条件』に当てはまるときは、上記の贈与税課税を行わないものとする、というものです（相続税法施行令33条3項）。

・例外規定を適用するための要件

それでは、その例外を適用するための『一定の条件』とは・・・、

①　その運営が適正であり、定款、寄附行為等に、その法人の役員等の数のうちに占める親族等の数の割合が3分の1以下とする定めがあること、

②　法人が、法人に対する財産の贈与者等、設立者、社員、役員又はこれらの者の親族等に、特別の利益を与えないこと、

③　定款、寄附行為等に、法人が解散した場合の残余財産が国等又は公益社団財団法人その他の公益を目的とする事業を行う法人に帰属する旨の定めがあること、

④　当該法人につき、法令に違反する事実、帳簿書類に取引を隠ぺいまたは仮装して記録等する事実その他公益に反する事実がないこと

＊　ただし、運営が適正かどうかについては別途基準があります（下記参照。）。

⇒持分なし医療法人に移行する場合には、上記の原則的な取り扱い（相続税法66条4項）を例外規定（相続税法施行令33条）により回避する必要がある（つまり『一定の条件』を満たすことが必要！）。

・運営適正要件・・・実務家が迷うところ

　「運営が適正」かどうかの要件は、相続税法個別通達（持分の定めのない法人に対して財産の贈与等があった場合の取扱いについて　―（第二　15）その運営組織が適正であるかどうかの判定）に示されています。

　この通達の内容は、それこそ、運営の適正さを担保するための要件となっています（例えば、まず下のチェックリストでまずはチェックしてみると便利です）が、その最後に、「贈与等を受けた法人が行う事業が、原則として、その事業の内容に応じ、その事業を行う地域又は分野において社会的存在として認識される程度の規模を有していること。

　この場合において、例えば、次の事業がその法人の主たる目的として営まれているときは、当該事業は、社会的存在として認識される程度の規模を有しているものとして取り扱う。」という要件があります。

■　その「次の事業」とは・・・

医療法（昭和23年法律第205号）第1条の2第2項に規定する医療提供施設を設置運営する事業を営む法人で、その事業が次の(イ)及び(ロ)の要件又は(ハ)の要件を満たすもの

(イ)　医療法施行規則（昭和23年厚生省令第50号）第30条の35の2第1項第1号ホ及び第2号((社会医療法人の認定要件))に定める要件（この場合において、同号イの判定に当たっては、介護保険法（平成9年法律第123号）の規定に基づく保険給付に係る収入金額を社会保険診療に係る収入に含めて差し支えないものとして取り扱う。）

(ロ)　その開設する医療提供施設のうち1以上のものが、その所在地の都道府県が定める医療法第30条の4第1項に規定する医療計画において同条第2項第2号に規定する医療連携体制に係る医療提供施設として記載及び公示されていること。

・・・（イ）と（ロ）は、社会医療法人の認定要件です。

(ハ)　その法人が租税特別措置法施行令第39条の25第1項第1号((法人税率の特例の適用を受ける医療法人の要件等))に規定する厚生労働大臣が財務大臣と協議して定める基準を満たすもの

・・・（ハ）は特定医療法人の認定要件です。

つまり・・・、

（イ）、（ロ）の社会医療法人に準じた要件の簡略版、なのです。

ですから、例えば・・・

・社会保険診療等に係る収入金額が全収入金額の80%以上

・自費患者に対する請求方法が社会保険診療と同一

・医業収入が医業費用の150%以内

・役員及び評議員に対する報酬等の支給基準を明示

・病院又は診療所の名称が4疾病5事業に係る医療連携体制を担うものとして医療計画に記載

といったことが、具体的な要件となっています。

（ハ）は特定医療法人に準じた要件の簡略版ですから、

・社会保険診療等に係る収入金額が全収入金額の80%以上

・自費患者に対する請求方法が社会保険診療と同一

・医業収入が医業費用の150%以内

・役職員に対する報酬等が3,600万円以下

・40床以上又は救急告示病院

・差額ベッドが全病床数の30%以下

といったことが具体的には要件とされています。

 

そして、ここでよくある解説の間違いとして挙げられるのが、社会医療法人や特定医療法人の要件を満たさなければ、「社会的規模を有する存在として」認められないというものです。

そう読んでしまう気持ちはわかりますが、果たしてそういえるのでしょうか？

ここは、よく読んでください。

「この場合、例えば、次の事業がその法人の主たる目的として営まれているときは、当該事業は、社会的存在として認識される程度の規模を有しているものとして取り扱う。」

つまり、社会医療法人や特定医療法人となるための要件を満たしている場合は、当然に「その事業の内容に応じ、その事業を行う地域又は分野において社会的存在として認識される程度の規模を有している」と認められるということを例示したに過ぎません。

つまり、「これこれの場合に社会的規模を有するものとして認められるのは当たり前だ、その当たり前の例として挙げているに過ぎない」という意味です。

また、「社会的存在として認識される程度の規模」というのは、法律用語でもなんでもないですから、一般論として、判断されるものにすぎないと考えられます。もちろん、このような曖昧な表現が通達にある場合は、（規定振りの良い悪いは別として）実際に移行する場合には、この点については、国税庁等に確認することとなります。

 

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 移行に向けてのまとめ・チェックリスト（簡略版）

1.   医療法人の役員等の数のうちに占める親族等の割合を３分の１以下と定款に定めているか？

2.   法人が解散した場合の残余財産が国等又は公益社団財団法人その他の公益を目的とする事業を行う法人に帰属する旨の定めが定款にあるか？

3.   法人に法令違反等がないか？帳簿が適正か？

4.   法人に対する財産の贈与者、設立者、社員、役員又はこれらの親族に特別の利益を与えていないか？

（役員等には、その地位にあることのみに基づき給与等を支給しないこと）

5.   理事の定数は6人以上、監事の定数は2人以上と定款に定めているか？

（監事には、理事（その親族その他特殊の関係がある者を含む。）及び評議員（その親族その他特殊の関係がある者を含む。）並びにその法人の職員が含まれてはならないこと。また、監事は、相互に親族その他特殊の関係を有しないこと。）

6.   出資持分の出資者（社員）全員による放棄を決議できるか（全員が放棄に同意してくれるか）？

移行を考える際には、まずは、上記の要件について検討してくださいね。

そして、何より、まずは税理士にご相談を！

医療法人の移行問題について、ご質問等がございましたら、この記事のコメント欄か、直接メールにてお問い合わせください。

医療法人の出資持分あり法人から出資持分なし法人への移行問題（前編）。

　最近、医療法人の「出資持分の定めのある医療法人から、出資持分の定めのない医療法人への移行」がクローズアップされています。
（以下では、単に「持分あり医療法人」とか、「持分なし医療法人」ということにします。）

　最近にこの問題が話題となっている理由の一つには、平成２６年１０月１日から、移行を促進するための税制が適用されることになったことにあります。
（もともと難しい税制なのですが、この税制の適用結果だけをお伝えすれば・・・移行中に持分権者が死亡して相続が開始された場合や、バラバラに持分が放棄された場合にもその時点では課税はせずに猶予して、さらに、最終的に持分なし医療法人に移行した場合には猶予した課税をも免除する、というものです・・・何を言っているのかわかりませんね・・・。）

　もっとも、この移行促進税制の適用を受けるためには、厚労大臣から移行計画の認可決定を受けておく必要があるなど、適用に際してややハードルが高く、それほど使い勝手が良い制度とは言えないようです。
（厚労省も財務省への予算要求書で、年間の適用実績見込みを全国１１件としています・・・。）

• 出資持分のありorなしとは、どういうこと？

戦後昭和２０年代に医療法人制度ができたころから、医療法人にはもともと、持分がある医療法人と持分がない医療法人がありました。この持分というのは、出資金の持分のことです。
　出資持分というのは、株式のように、出資した分だけ、全体１０００口中の１５０口というように、各自に持分権が与えられるということを意味しています。持分権があるということは、出資者はいずれ、条件付きながらも、一応、医療法人から出資の払戻しをしてもらえるということです。
他方で、持分なしの場合には、出資者（出損者）は払戻しをしてもらえません。
出資の払い戻しについては医療法人の定款に定めます。

　歴史的な経緯（それも課税上の問題の経緯）や、単純にいつかは出資金を返してもらえる、という私的財産への所有意識から、持分あり医療法人が圧倒的に多く、現在でも大多数は、持分あり医療法人です。
普通は、篤志家でもない限り、なかなか出資額が返ってこないものに寄付をしたりしませんよね。
当然といえば当然です。

• そもそも、どうして持分なし医療法人への移行が必要なのか？

平成１８年の医療法改正により、今後持分あり医療法人は設立できなくなりました。それでは、これが理由？・・・違います。今のところ、持分なし医療法人への移行は法律上、必須ではありません。
・・・やはり、お金の問題です。
　出資者は、医療法人に対し、「医療法人の出資者から抜けるから出資持分を返してくれ」ということができます。もし、出資者が亡くなったら、出資者から出資持分の相続を受けた人たちは、通常、（相続税のこともありますし）その受け継いだ出資持分の分のお金を返してもらうように、医療法人に求めます。
　そうすると、医療法人（病院）は、もちろん、お金を返さなければなりませんが、かつて出資してもらった持分は、いまや土地や建物や高額な医療設備となって稼働しています。
計算上は出資持分（や内部留保）があるのですが、キャッシュという形で返還のために十分に残っていないかもしれません。そうすると、不動産などの資産を売却してお金を返さなければならなくなります。
・・・そうなると病院を続けることはできなくなりますね。
そこで、やはり、持分をなくしてしまった方が良い、ということになるわけです。
あくまで一般論ですが、このようなケースが多いのではないでしょうか。

（次回の投稿に続きます。次回は、税法上の取り扱いについてです。）